La question de savoir quand un bien « appartient » à une société aux fins des faits fiscaux de mutation immobilière conformément aux §§ 1 (2a), 2b, 3 et 3a GrEStG est d’une importance décisive pour l’évaluation des droits de mutation immobilière des actions transferts. Dans la procédure II R 44/18, la BFH a désormais confirmé que sa jurisprudence en matière d’attribution de propriété s’applique également aux exploitations à plusieurs étages.
1. Sur la pertinence de la question de savoir quand une entreprise « possède » un bien immobilier
Les soi-disant droits de mutation immobilière faits supplémentaires § 1 al. 2a, 2b, 3 et 3a GrEStG contiennent tous l’exigence commune selon laquelle l’entreprise concernée doit « posséder » un bien au moment de la matérialisation factuelle. Ce n’est qu’alors que le changement d’actionnaire peut déclencher l’impôt. Cependant, la question de l’attribution se pose également en particulier dans les structures d’actionnariat à plusieurs niveaux. Il est actuellement particulièrement controversé de savoir si une attribution multiple et peut-être même une imposition multiple à la suite d’une même procédure juridique est possible. L’administration fiscale a maintenu cette possibilité ouverte dans les nouveaux décrets d’application de la section 1 alinéa 2a et alinéa 2b GrEStG, de sorte qu’il existe un risque d’imposition multiple d’un transfert d’actions au niveau de différentes sociétés.
2. Nouvelle jurisprudence BFH (II R 44/18)
La BFH a maintenant décidé dans la procédure II R 44/18 qu’un bien immobilier appartenant à la société contrôlée ne doit être attribué à la société mère en vertu de la loi sur les droits de mutation immobilière que si la société mère elle-même l’a acquis à la suite d’une opération d’achat conformément à l’article 1 (1) à (3a) GrEStG. Un immeuble « n’appartient (plus) au patrimoine de la société s’il est toujours la propriété de la société, mais il a fait l’objet d’une vente au sens de l’article 1 (1) à (3a) GrEStG avant le transfert de les parts dans le patrimoine de la société La simple acquisition de la propriété par la sous-société n’entraîne pas une attribution automatique à la société mère ou, dans le cas de chaînes d’investissement à plusieurs niveaux, aux sociétés mères. d’un certain montant ne constitue pas en soi une opération d’acquisition soumise au droit de mutation immobilière.
3. Résolution des faits concurrents entre § 1 Par. 2a et 2b GrEStG
L’une des conséquences les plus importantes de la nouvelle décision BFH est qu’elle est susceptible d’éliminer l’attribution multiple de biens redoutée par beaucoup et la taxation multiple des transactions qui en résulte selon le § 1 al. 2a et par. 2b GrEStG. En pratique, il reste à voir si l’administration fiscale acceptera cette appréciation et appliquera la jurisprudence BFH avec la même cohérence. Jusqu’à l’émission d’une confirmation, il est conseillé d’inclure les autres sociétés concernées dans les déclarations de droits de mutation immobilière par mesure de précaution.
4. Implications de la jurisprudence d’attribution pour les reventes ?
Comme déjà expliqué ci-dessus, selon la jurisprudence BFH, il est possible que le propriétaire d’un bien immobilier de droit civil ne puisse plus être imputé au droit de mutation immobilière aux fins de faits complémentaires. L’étendue de cette non-attribution est discutable dans les cas où les actions sont transférées à une société dont les biens immobiliers ne lui « appartiennent » pas mais à son actionnaire au titre des droits de mutation immobilière. Afin de résoudre ces cas, il sera nécessaire de répondre, entre autres, si, quand et par quels événements l’attribution revient au propriétaire (par exemple si les conditions d’attribution ne sont plus remplies en raison d’une chute en dessous du seuil de 90 % seuil ou par la réalisation d’un nouveau processus d’acquisition au sens de l’article 1, paragraphes 1 à 3a GrEStG).
5. Interaction de la jurisprudence avec le point de vue signature/clôture des autorités fiscales ?
Lors de l’introduction de la section 1 (2b) GrEStG, la discussion a porté sur la manière de traiter le fait que la conclusion d’un contrat d’achat d’actions (signature) pour au moins 90 % des actions d’une société immobilière réponde aux exigences de la section 1 (3) GrEStG, tandis que § 1 al. 2b GrEStG n’est mis en œuvre qu’au moment de la cession des actions (clôture). Dans les nouveaux décrets d’application de la section 1 (2a) et (2b) GrEStG, l’administration fiscale précise qu’elle considère la signature et la clôture comme deux opérations au sens du droit des mutations immobilières.
On peut se demander quelles conséquences fiscales ce point de vue entraînera, compte tenu des principes jurisprudentiels de la BFH en matière d’attribution de biens immobiliers. Car si l’on adopte le point de vue que § 1 al. 3 GrEStG est pertinent pour l’opération d’obligation en vertu du droit des obligations, la réalisation des faits devrait, du moins en application stricte des principes jurisprudentiels de la BFH, conduire à ce que le bien concerné appartienne (uniquement) à l’acquéreur du actions à partir de ce moment ». Dans ce cas, le transfert physique ultérieur des actions ne déclencherait plus la section 1 (2a) ou (2b) GrEStG. Cependant, il est douteux que ce résultat ait été voulu par le législateur. Le problème présenté ici montre clairement que la position de signature/fermeture des autorités fiscales ne s’intègre pas logiquement dans le système fiscal et peut ne pas être viable.
6. Conséquences pour le raccourcissement et l’allongement des chaînes de participation ?
La nouvelle jurisprudence relative à l’affectation des biens immobiliers aux fins des faits annexes aux droits de mutation immobilière ne devrait pas avoir d’incidence sur l’appréciation du raccourcissement de la chaîne de participation. La question se pose de savoir si les nouveaux principes d’attribution pourraient conduire à des résultats plus appropriés pour l’extension des chaînes de participation, qui, selon les principes précédents, étaient systématiquement (et souvent économiquement discutables) traitées comme imposables. Là aussi, il reste à savoir comment la jurisprudence appréciera l’attribution dans une séquence de plusieurs transferts d’actions et quand et dans quelles circonstances la propriété « reviendra » au propriétaire de droit civil.
Vous pouvez lire un article détaillé sur le sujet dans le prochain numéro 39/2022 du DStR